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de Wilde & associés - vennoten - Immobilier à l’étranger, une « douloureuse » à tenter d’éviter

Immobilier à l’étranger, une « douloureuse » à tenter d’éviter

24-04-2018
Il aura fallu une année jour pour jour pour que la version complète de la déclaration libératoire unique, - quatrième édition du type -...
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Il aura fallu une année jour pour jour pour que la version complète de la déclaration libératoire unique, - quatrième édition du type - soit mise en place, laquelle permet la régularisation des revenus et capitaux ressortant des compétences fiscales fédérale et régionales.

Une des nouveautés les plus marquantes de la DLUquater est l’obligation faite au contribuable repentant de régulariser les capitaux fiscalement prescrits . Il s’agit des capitaux à l’égard desquels les administrations fiscales fédérale et régionales ne peuvent plus exercer de pouvoir de perception suite à l’expiration des délais de prescription, mais pour lesquels le contribuable concerné n’apporte pas la preuve écrite que ces capitaux ont été soumis à leur régime fiscal ordinaire .

Si de prime abord, on aurait pu imaginer que la notion de capitaux visait les patrimoines mobiliers détenus à l’étranger , il est rapidement apparu que tant les capitaux mobiliers qu’immobiliers étaient visés par la DLUquater et concernés par l’obligation de régulariser les capitaux prescrits.

Cette obligation implique que le contribuable belge doit apporter la preuve écrite de l’acquisition, avec des moyens financiers ayant subi leur régime fiscal ordinaire, du bien immobilier qu’il possède à étranger.

Et c’est là que se situe potentiellement un problème majeur et encore méconnu du public à ce jour, car s’il est d’usage de conserver l’acte notarié d’achat d’un immeuble – acquis en Belgique ou ailleurs –, très rares sont ceux qui conservent la preuve écrite du paiement et de l’origine fiscalement régulière de l’argent qui a servi à acquérir l’immeuble.

La durée de détention d’un immeuble est fréquemment plus longue que la période de conservation des extraits bancaires. Et si par chance, le contribuable repentant devait encore détenir les extraits bancaires permettant d’établir le transfert d’un compte belge - par hypothèse - vers le compte du notaire étranger, le Point de Contact Régularisations  laisse entendre que la seule preuve du paiement à partir d’un compte belge ne suffit pas à satisfaire à l’exigence de preuve écrite de l’origine régulière des capitaux fiscalement prescrits.

La justification officieuse de cette position restrictive serait qu’à une époque, il n’y avait pas de difficulté à déposer sur un compte bancaire belge de l’argent qui n’avait pas été imposé.

Pratiquement il faut apporter la preuve écrite que le compte bancaire utilisé pour l’achat du bien a été alimenté par des fonds fiscalement en ordre. Ceci pourrait être le cas si le compte était celui sur lequel les salaires mensuels étaient versés et dont les extraits bancaires permettraient de démontrer l’épargne constituée. Ce pourrait également être le cas s’il était possible d’établir une traçabilité, pièces écrites à l’appui toujours, entre un compte sur lequel ont été versés des montants taxés et le compte utilisé pour payer l’achat du bien étranger. Si le bien devait avoir été financé au moyen d’un emprunt, il est fortement conseillé de conserver le contrat d’emprunt attestant du montant et de la destination des fonds empruntés.

Si l’heureux contribuable belge propriétaire d’un bien immeuble à l’étranger n’est pas en mesure d’apporter une telle preuve, il s’expose, s’il décidait de vendre ce bien, au risque de ne jamais pouvoir rapatrier le produit de la vente sur un compte bancaire belge, sans faire un détour par une DLUquater. En effet à l’heure actuelle, la plupart des banques belges refusent le rapatriement de capitaux étrangers – et pas uniquement en provenance de paradis fiscaux - ou soumettent l’acceptation des fonds en provenance de l’étranger à la réalisation d’une DLUquater. Le coût de la régularisation d’un immeuble à l’étranger est une pénalité ruineuse de 37 %  sur le prix d’achat du bien .

Le contribuable belge ayant un patrimoine, mobilier ou immobilier, à l’étranger doit donc impérativement conserver sa vie durant, ou à tout le moins jusqu’au rapatriement en Belgique et/ou jusqu’à l’acceptation par le banquier belge de ce patrimoine en provenance de l’étranger, les preuves écrites de l’origine fiscalement régulière des capitaux ayant permis le financement de l’achat immobilier étranger

Ceux qui projettent de rapatrier le produit de la vente de leur immeuble à l’étranger, alors qu’ils n’ont plus la preuve écrite de l’origine régulière des fonds, peuvent s’attendre à devoir régulariser, en sus du prix d’achat, les revenus immobiliers non prescrits (soit les revenus immobiliers, réels ou forfaitaires, des sept dernières années ). Le prix de la régularisation des revenus non prescrits est prohibitif également puisque ces revenus , qui devraient être exonérés en Belgique si le bien se situe dans un pays avec lequel la Belgique a conclu une convention préventive de la double imposition, seront taxés à concurrence de 60 %, après déduction des impôts fonciers locaux, au titre de pénalité au taux de 22 % en 2017 . En sus de cette pénalité, le contribuable devra acquitter les suppléments d’impôt qui auraient été normalement dus, si la valeur locative et/ou les loyers et avantages locatifs du bien immobilier étranger avaient été régulièrement déclarés chaque année durant les sept dernières années, par application de la clause de réserve de progressivité .

Très peu de contribuables sont conscients que pour éviter d’être confrontés à des pénalités financièrement très douloureuses, ceux qui ont acheté un immeuble à l’étranger  doivent dès à présent rassembler toute la documentation utile, le cas échéant en demandant à leur banquier une copie des extraits bancaires non conservés, de nature à démontrer que l’immeuble à l’étranger a été financé avec des capitaux fiscalement réguliers.

de Wilde & associés - vennoten - Seconde résidence à l’étranger : taxation des revenus en Belgique

Seconde résidence à l’étranger : taxation des revenus en Belgique

24-04-2018
Dans un autre article, nous avions décrit la taxation possible du prix d’achat d’un immeuble détenu à l’étranger, dans l’hypothèse...
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Dans un autre article, nous avions décrit la taxation possible du prix d’achat d’un immeuble détenu à l’étranger, dans l’hypothèse où le propriétaire résident belge ne serait pas en mesure de démontrer, notamment au moment de la vente de cet immeuble et du rapatriement du prix de vente sur un compte bancaire belge, que le prix d’achat avait bien subi à l’époque son régime fiscal ordinaire.

Lorsqu’il s’agit de taxer les revenus immobiliers étrangers, l’âpreté au gain du fisc belge ne s’amenuise pas, quitte à faire la sourde oreille aux enseignements évidents à déduire de condamnations de l’Etat belge par les juridictions belges et internationale. Le point discuté est la différence entre la taxation des revenus d’une résidence secondaire située en Belgique et la taxation des revenus d’une telle résidence située à l’étranger.

Si une personne physique occupe personnellement et/ou donne en location sa résidence secondaire située en Belgique à un particulier qui l’affecte à sa résidence principale exclusivement, elle est imposée sur le revenu cadastral indexé (RCI), majoré de 40 %. En revanche, dans le cas d’une seconde résidence à l’étranger, si ce bien n’est pas donné en location, le propriétaire belge sera taxé sur la valeur locative  de ce bien, et si ce bien est donné en location , le propriétaire belge est taxé sur le montant total des loyers et avantages locatifs diminué des impôts fonciers payés localement et d’un forfait de 40 % de la valeur locative et des loyers d’un immeuble bâti, appliqué d’office par le fisc belge, au titre de frais d’entretien et de réparation.

Or, il n’est un secret pour personne que le revenu cadastral belge, même indexé et majoré de 40 %, est bien inférieur à la valeur locative d’un bien et aux loyers, même diminués des impôts fonciers locaux et d’un forfait de 40%.

Cette situation de taxation de la valeur locative d’un immeuble situé à l’étranger, non donné en location, a été condamnée par la Cour Européenne de Justice en septembre 2014, laquelle a considéré que la prise en compte de la valeur locative lorsque le bien est situé dans un Etat membre, et le revenu cadastral lorsque le bien est situé en Belgique, est contraire à la libre circulation des capitaux consacré par l’article 63 du Traité de l’Union européenne.

Le législateur belge n’a pas estimé nécessaire d’adapter sa législation suite à cette condamnation et il aura fallu près de deux années à l’administration fiscale belge pour adopter une circulaire  précisant, uniquement pour les biens immobiliers non donnés en location, qu’elle acceptait que la valeur locative puisse être déterminée à l’aide d’une valeur fixée ou approuvée par une autorité étrangère (ce qui peut s’apparenter en pratique au revenu cadastral fixé par l’Etat de situation du bien).

Dès le prononcé de l’arrêt de la Cour Européenne de 2014, des voix pertinentes s’étaient élevées pour souligner que la contrariété au Traité de l’Union européenne existait également lorsque la résidence secondaire située à l’étranger était donnée en location à des particuliers qui ne l’affectent pas à leur activité professionnelle, puisque comme rappelé ci-dessus, ce sont les loyers et avantages locatifs qui sont taxés, alors que la base taxable d’une seconde résidence située en Belgique est uniquement le RCI, majoré de 40 %.

Malheureusement, dans sa circulaire de juin 2016, le fisc belge n’a pas étendu sa position afin d’admettre la prise en compte du RC étranger en cas de location de la seconde résidence, préférant vraisemblablement attendre un autre coup de bâton d’une juridiction pour adopter, au rythme qui lui convient, la seule attitude taxatoire compatible avec les principes européens élémentaires de libre circulation.

Ce coup de bâton est venu récemment de la Cour d’appel de Liège  qui a rejeté à son tour la taxation de la valeur locative / des loyers d’un appartement situé au Grand-Duché de Luxembourg, donné en location à un particulier qui l’utilisait à des fins privées. La Cour a accepté de suivre l’argumentation du contribuable qui proposait comme base imposable un pourcentage réduit du montant brut des loyers perçus (22,5 % en l’occurrence). Cet arrêt mentionne « que l’administration marque son accord sur ce point ». Hélas, renseignements pris auprès des services de celle-ci, la Cour d’appel de Liège semble prêter à l’administration des intentions qu’elle n’a aucunement à ce jour et qu’elle n’aura probablement pas avant d’avoir reçu une vigoureuse bastonnade.

Ainsi, si la doctrine et la jurisprudence s’accordent à considérer que pour les résidences secondaires établies dans un Etat membre de l’Union européenne, la base taxable, que ledit bien soit donné en location ou non, ne peut être supérieure à la valeur du revenu cadastral belge, le fisc belge ne s’incline à admettre le revenu fictif expressément approuvé ou fixé par l’autorité étrangère de situation du bien comme valeur locative uniquement lorsque le bien n’est pas donné en location, mais n’est toujours pas disposé à abandonner la prise en compte des loyers et avantages locatifs d’un bien loué. La CJCU a toutefois condamné une nouvelle fois l'Etat belge dans une décision du 12 avril 2018, et le ministre des finances a annoncé que la législation belge sera adaptée.

Notons encore qu’en cas de situation mixte, à savoir lorsqu’une résidence secondaire est partiellement occupée par son propriétaire résident belge et partiellement donnée en location, l’administration fiscale belge requiert que soit déclaré en Belgique le montant correspondant à l’addition des loyers et de la valeur locative/du RC local, au prorata de l’occupation du bien par son propriétaire belge .

Il convient d’être vigilant à la clé de répartition entre les loyers et le RC local, certains fonctionnaires du fisc n’hésitant pas à prétendre que la RC local doit être pris en compte durant toute la période de l’année non louée. Cette position implique, si la résidence secondaire devait être proposée en location toute l’année, mais louée effectivement seulement trois mois par an, et occupée par son propriétaire un mois par an, d’additionner les loyers des trois mois loués et d’ajouter la RC local à concurrence de neuf mois sur douze. Or, le commentaire administratif est clair et énonce expressément que si un contribuable donne un bien immobilier pendant une partie de l’année et l’occupe ou s’en réserve la disposition pendant l’autre partie de l’année, il y a lieu d’ajouter au montant du loyer « la valeur locative proportionnellement afférente à la partie de l’année pendant laquelle le contribuable a occupé le bien ou s’en est réservé la disposition »  . Autrement dit dans l’exemple ci-dessus, l’addition des trois mois de loyer et d’un douzième du RC local satisfait aux exigences actuelles du fisc belge, exigences qui devraient évoluer vers la prise en compte du RC local uniquement, que la seconde résidence à l’étranger soit louée ou non .

de Wilde & associés - vennoten - Du nouveau du côté du droit successoral

Du nouveau du côté du droit successoral

05-02-2018
Du nouveau du côté du droit successoral Fabienne Tainmont -...
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Du nouveau du côté du droit successoral

Fabienne Tainmont - avocat


La loi du 31 juillet 2017 apporte plusieurs modifications importantes au droit successoral civil.

Elle s’appliquera à toutes les successions qui s’ouvriront à partir du 1er septembre 2018.

Que vous ayez ou non déjà planifié votre succession, cette loi est susceptible d’avoir un impact important sur son règlement, y compris en ce qui concerne les donations effectuées avant le 1er septembre 2018. Un (nouvel) examen de votre situation patrimoniale pourrait dès lors s’avérer nécessaire. Notre cabinet est à votre disposition pour en conférer.

Petit tour d’horizon des principales modifications.  

1.    La réserve

La réserve est la part minimale de la succession dont certains héritiers - appelés « réservataires » -  ne peuvent être privés, que ce soit par donation ou par testament. En leur présence, le défunt ne peut donc disposer librement que d’une partie limitée de ses biens. C’est ce qu’on appelle la « quotité disponible ».

•    La loi du 31 juillet 2017 maintient une réserve en faveur des enfants (et à leur défaut, en faveur des petits-enfants). Actuellement, le montant de la réserve globale des enfants s’élève à une moitié si le défunt laisse un enfant, à deux-tiers s’il laisse deux enfants et à trois-quarts en présence de trois enfants ou plus. Ce montant passera de manière uniforme à une moitié, quel que soit le nombre d’enfants. Ainsi, en présence d’un enfant, la réserve sera, comme aujourd’hui, de moitié. Elle ne sera plus que d’un quart par enfant en présence de deux enfants, d’un sixième en présence de trois enfants, d’un huitième en présence de quatre enfants, …

Cette diminution de la part réservataire des enfants va de pair avec l’augmentation de la quotité disponible, c’est-à-dire de la part dont le défunt peut librement disposer et qui, elle aussi, s’élèvera désormais de manière uniforme à une moitié. Le législateur a souhaité permettre au défunt de gratifier plus largement des tiers (par exemple une œuvre caritative ou un bel-enfant) ou même un de ses héritiers (par exemple un enfant qui souffrirait d’un handicap).

•    La loi maintient également une réserve au profit du conjoint survivant (et n’en octroie toujours pas au cohabitant légal, lequel peut donc être entièrement déshérité).

La réserve reste d’une moitié de la succession en usufruit et elle comprend au moins l’usufruit sur le logement principal de la famille (ou, à partir du 1er septembre 2018, le droit au bail sur ledit logement) et sur les meubles le garnissant. Le conjoint ne pourra toutefois plus faire valoir ses droits réservataires à l’égard des donations consenties avant son mariage.

Moyennant le respect de certaines conditions (qui ont été légèrement modifiées), le conjoint peut encore être partiellement ou entièrement déshérité.

•    La loi supprime la réserve des ascendants (parents, grands-parents, …) qui existe actuellement lorsque le défunt ne laisse pas d’enfants (ou de petits-enfants). S’ils sont dans le besoin, ces ascendants pourront toutefois réclamer aux héritiers une créance alimentaire (sous la forme d’un capital ou d’une rente viagère) limitée à un quart.


2.    Les nouvelles présomptions de rapport et de dispense de rapport des donations

Le rapport d’une donation peut se définir comme l’acte par lequel le donataire « rapporte », dans le cadre des opérations de partage de la succession du donateur, la valeur du bien qu’il a reçu en vue de rétablir l’égalité à l’égard de ses cohéritiers.

•    La loi continue à présumer que les donations réalisées au profit d’un enfant sont rapportables. Dans l’esprit du législateur, le donateur n’a pas voulu rompre l’égalité entre ses enfants de sorte que la donation qu’il a consentie doit en principe être considérée comme une avance sur héritage. Le donateur est toutefois libre de préciser que la donation est effectuée « hors part » de telle manière qu’elle ne devra plus faire l’objet d’une remise à égalité avec les cohéritiers (mais elle sera susceptible d’être réduite en cas de dépassement de la quotité disponible).

Si la donation est réalisée au profit d’un héritier qui n’est pas un descendant (par exemple, un frère ou une sœur qui viendrait à la succession à défaut d’enfants), la loi présume qu’elle est effectuée « hors part ». Le donateur peut toutefois indiquer que la donation doit être rapportée car il souhaite maintenir l’égalité entre ses héritiers. Si c’est le conjoint ou le cohabitant légal qui est le donataire, la donation (effectuée à partir du 1er septembre 2018) sera toutefois obligatoirement dispensée de rapport.


3.    Le mode de rapport et de réduction des libéralités

Le mode de rapport et de réduction des libéralités a été entièrement revu et uniformisé.

Désormais, le rapport et la réduction auront lieu en principe en valeur.

Le donataire ne devra pas remettre physiquement le bien dans la masse à partager pour la remise à égalité. La valeur du bien qu’il a reçu s’imputera sur sa part successorale. S’il devait y avoir réduction en cas de dépassement de la quotité disponible et, dès lors, d’atteinte à la réserve, les héritiers réservataires ne pourront plus faire valoir leurs droits sur les biens donnés mais recevront une compensation financière.

La valorisation des donations, tant pour le rapport que pour la réduction, s’effectuera désormais sur la base de la valeur du bien donné au jour de la donation (telle qu’elle figure en principe dans l’acte de donation ou dans le pacte adjoint). Cette valeur sera toutefois indexée jusqu’au jour du décès du donateur sur la base de l’indice des prix à la consommation afin d’éviter les écarts de valeur entre des donations effectuées à différentes périodes.  

Une exception importante existe toutefois si le donataire n’a pas eu, dès le jour de la donation, le pouvoir de disposer de la pleine propriété des biens donnés, par exemple parce que le donateur s’en est réservé l’usufruit ou parce qu’une clause d’inaliénabilité du bien durant la vie du donateur a été prévue. Dans ce cas, la valeur à prendre en considération sera celle du bien donné au jour où le donataire aura pu effectivement jouir de la pleine propriété du bien donné (dans nos exemples, au jour du décès du donateur).


4.    La possibilité accrue de conclure des pactes successoraux

La loi du 31 juillet 2017 assouplit l’interdiction des pactes successoraux et offre la possibilité de conclure un pacte « global » et/ou des pactes « ponctuels » avec pour objectif de réduire les risques de conflits au jour du décès.

Afin de s’assurer du consentement éclairé des signataires du pacte, la loi prévoit qu’un formalisme rigoureux doit être respecté (nécessité d’un acte notarié, délai de réflexion, …) sous peine de nullité absolue du pacte, cette nullité pouvant être soulevée par tout tiers intéressé (y compris l’administration fiscale).

Le pacte «global » est un arrangement de famille entre un père et/ou une mère et ses/leurs enfants (exclusivement). Il vise à constater l’existence d’un équilibre entre tous les enfants par rapport aux donations antérieures (et à celles éventuellement réalisées dans le pacte) et aux avantages (paiement de frais d’études à l’étranger, mise à disposition gratuite d’un logement) qui leur ont été consentis. Une égalité ne doit pas nécessairement être atteinte. L’idée est que tous s’accordent pour considérer qu’un équilibre global existe entre les enfants, que ce soit grâce à des donations ou des avantages (financiers ou non), voire même compte tenu de la situation concrète d’un enfant (un enfant pourrait ainsi accepter d’avoir moins reçu, compte tenu de sa situation financière aisée).

La signature du pacte permet de sécuriser les donations visées dans le pacte. Ces donations ne devront plus être rapportées lors de la succession du père ou de la mère et ne seront plus susceptibles de réduction. Les compteurs sont en quelque sorte remis à zéro.

Ce pacte ne permet toutefois pas à aux enfants d’accepter ou de renoncer anticipativement à la succession d’un de leurs parents. Il n’est pas non plus possible de prévoir, dans un tel pacte, la répartition des biens restants entre les enfants.

Les pactes « ponctuels » sont plus ciblés. Ils visent généralement une opération particulière.

Par exemple, un enfant pourra accepter de renoncer à faire valoir son action en réduction à l’égard d’une donation qui serait susceptible de porter atteinte à sa réserve. Un accord pourra aussi être conclu quant à la valorisation du bien donné au jour de la donation afin d’éviter toutes les discussions, au jour du décès, quant à la détermination de cette valeur.


5.    Nouveautés en ce qui concerne le conjoint survivant

La loi du 31 juillet 2017 ne modifie pas fondamentalement les droits du conjoint survivant.

On retiendra toutefois deux dispositions nouvelles susceptibles d’avoir une incidence pratique importante :

-    A partir du 1er septembre 2018, il ne sera plus possible de prévoir qu’une donation (réalisée par exemple au profit d’un enfant) sera rapportable à l’égard du conjoint. Actuellement, ce rapport permettait au conjoint de bénéficier d’une rente ou d’un droit d’usufruit (sur le bien donné) sans payer de droits de succession. De même, le conjoint survivant ne pourra plus être tenu de rapporter aux enfants les donations qu’il aurait reçues du défunt.

En compensation du fait que les donations ne seront plus susceptibles de rapport à son égard, le conjoint survivant se voit reconnaître automatiquement le droit de recueillir l’usufruit des biens donnés par son conjoint et sur lesquels celui-ci s’était réservé l’usufruit. Ce droit d’usufruit n’est toutefois recueilli par le conjoint survivant que s’il avait déjà cette qualité au moment de la donation. On ignore actuellement si cet usufruit sera ou non taxé fiscalement.

-    Si le conjoint survivant est en concours avec des enfants qui ne sont pas les siens, il pourra obtenir d’office la conversion de son droit d’usufruit (lequel sera en principe remplacé par une quote-part en pleine propriété des biens visés). Il en va de même des enfants (sauf en ce qui concerne l’usufruit du logement familial et des meubles le garnissant dont la conversion nécessitera encore l’accord du conjoint). Jusqu’à présent, la conversion pouvait uniquement être demandée et à défaut d’accord, la demande était soumise au juge qui ordonnait ou non la conversion.

Si l’époux prémourant veut s’assurer que ses enfants d’un premier lit n’exigeront pas la conversion de l’usufruit de son conjoint, mieux vaudra attribuer à celui-ci des droits en pleine propriété.

 

 

 

de Wilde & associés - vennoten - Taxe caïman : quoi de neuf ?

Taxe caïman : quoi de neuf ?

30-08-2015
TAXE CAÏMAN : QUOI DE NEUF ? Nathalie Lannoy -...
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TAXE CAÏMAN : QUOI DE NEUF ?

Nathalie Lannoy - avocat au Barreau de Bruxelles

de Wilde & associés

(publié dans la Revue de planification patrimoniale belge et internationale - 2015 /3 - p. 285)

 

Déjà évoquée et initiée sous la précédente législature, la taxation par transparence des fondateurs ou bénéficiaires de structures étrangères (du type trust, fondation étrangère et autre construction juridique…) non taxées ou soumises à une taxation minimale est reprise dans la loi-programme qui a été adoptée par la loi-programme du 10 août 2015.

 

1. De quoi s’agit-il et quel est l’objectif du législateur

L’impôt de transparence, surnommé « Taxe Caïman », permet à la Belgique de taxer directement  des personnes physiques ou personnes morales soumises à l’impôt des personnes morales (l’IPM), résidentes belges, fondateur(s) ou bénéficiaire(s) de structures étrangères qualifiées de « constructions juridiques »,  sur les revenus perçus par la construction juridique. Ainsi, des revenus qui n’étaient pas imposables précédemment le seront par l’introduction d’un traitement transparent.

La justification de la taxe Caïman est, selon les travaux préparatoires, la crainte du législateur de voir le recours aux structures qui permettent de conserver l’anonymat s’intensifier compte tenu de la mise en place de l’échange automatique d’informations relatives aux données bancaires des contribuables. Le but du législateur n’est pas selon lui d’interdire les constructions juridiques étrangères, mais uniquement d’en neutraliser les avantages fiscaux en créant la transparence, et ce afin de mettre un terme à l’existence de patrimoines flottants non taxés.

Le législateur se dit soucieux de concilier les intérêts légitimes du Trésor et du contribuable en permettant d’une part au fisc de prélever l’impôt qui a pu être esquivé par le truchement d’une construction juridique et d’autre part d’éviter la taxation de personnes qui ne sont pas les bénéficiaires effectifs, ainsi que la double taxation économique des revenus. 

Le législateur belge s’est inspiré du système mis en place aux Pays-Bas, lequel aurait abouti, au terme d’une période de trois ans d’application, à la liquidation de centaines de structures étrangères et à la conclusion de nombreuses transactions entre le fisc hollandais et les contribuables, en ce compris pour les années précédentes, ce dont l’administration fiscale hollandaise se réjouit.

En Belgique, la mise en place d’un système permettant la taxation par transparence des structures  étrangères permettant l’évitement de toute taxation s’est faite en deux temps.

Une loi du 30 juillet 2013 a introduit les définitions des notions de « construction juridique » et de « fondateurs de la construction juridique » et a instauré l’obligation de déclarer les constructions juridiques dont le contribuable, son conjoint ou cohabitant légal avec lequel il souscrit une déclaration commune ou l’un des enfants mineurs non émancipés est fondateur ou bénéficiaire.  Cette obligation existe depuis la déclaration relative à l’exercice d’imposition 2014 (revenus 2013).

Par la loi nouvelle, cette obligation sera étendue aux personnes morales assujetties à l’impôt des personnes morales (IPM), fondateurs ou bénéficiaires autres de la construction juridique.

Le Service des Décisions Anticipées est compétent pour se prononcer sur l’applicabilité de l’impôt de transparence.

 

2. Définitions, régime applicable et exclusions

a) Définitions

Une partie de la définition de la « construction juridique » (a) et la définition de « fondateur de la construction juridique » (b) seront remplacées, tandis que la définition de « bénéficiaire autre » sera introduite (c).

a) La définition de la construction juridique demeure inchangée en ce qu’elle vise toujours les trusts et les relations fiduciaires (construction juridique de catégorie a))[1], soit la relation juridique par laquelle des biens ou droits sont placés sous le contrôle d’un administrateur afin de les administrer dans l’intérêt d’un ou plusieurs bénéficiaires et dans un but déterminé. En revanche, la définition de la construction juridique de catégorie b)[2], soit les structures non ou faiblement soumises à un impôt sur les revenus est remplacée afin « de pouvoir répondre de manière plus flexible à l’évolution du paysage de la fiscalité internationale ». Sont désormais visés toute société, association, établissement, organisme ou entité quelconque, qui possède la personnalité juridique et qui, dans l’Etat où il est établi, n’est pas soumis à un impôt sur les revenus ou est soumis à un impôt sur les revenus de moins de 15 % du revenu imposable.

En réalité, la notion de « construction juridique » est élargie et l’arrêté royal du 19 mars 2014 qui reprenait une liste de 69 constructions juridiques est remplacé par deux nouveaux arrêtés royaux (l’un qui reprend les structures établies dans l’Espace économique européen (EEE) et l’autre qui énumère celles situées hors EEE).

Dorénavant les personnes morales établies dans l’EEE ne doivent en principe pas être considérées comme une construction juridique, sauf les cas qui seront repris dans l’arrêté royal, pour lesquelles la présomption sera irréfragable[3].

Toutes les personnes morales qui ne sont pas établies dans l’EEE, et plus uniquement celles reprises dans l’arrêté royal, qui dans l’Etat où elles sont établies ne sont pas soumises à un impôt sur les revenus ou y sont soumises à un régime de taxation notablement plus avantageux répondent à la notion de construction juridique. Le projet d’arrêté royal en énonce déjà 66[4].  Le contribuable peut renverser cette présomption en démontrant que la structure est soumise à un impôt minimum de 15 %.

Ces arrêtés royaux cesseront de produire leurs effets s’ils ne sont pas confirmés par une loi dans les 12 mois qui suivent la date de leur publication au Moniteur belge.

 

b) La définition de « fondateur de la construction juridique » est intégralement remplacée afin de pouvoir l’étendre aux personnes morales assujetties à l’IPM. La notion d’héritier du fondateur est remplacée par celle de successible, étant toutes les personnes physiques présentes à la succession du fondateur originaire, qu’il s’agisse d’héritiers réservataires, de légataires universels ou de légataires particuliers.  La notion de successible vise à éviter de sauter une génération et que certains fondateurs originaires lèguent certaines sommes à leurs héritiers uniquement lorsqu’une condition précise sera remplie (un certain âge par exemple ou un mariage).

Précisément, par « fondateur de la construction juridique », on entend :

-     la personne physique ou la personne morale assujettie à l’IPM qui l’a constituée en dehors de son activité professionnelle,

-     lorsqu’elle a été constituée par un tiers, la personne physique agissant en dehors de son activité professionnelle ou la personne morale assujettie à l’IPM qui y a apporté des biens et droits,

-     les personnes physiques qui ont hérité directement ou indirectement des personnes physiques visées aux deux tirets précédents ou les personnes physiques qui hériteront directement ou indirectement de ces personnes, à partir du décès, sauf si elles démontrent qu’elles ne pourront elles-mêmes ou leurs successibles, bénéficier à un moment et d’une manière quelconques de tout avantage octroyé par la construction juridique relevant de la catégorie a),

-     les personnes physiques ou les personnes morales assujetties à l’IPM qui détiennent des droits juridiques des actions ou parts ou les droits économiques sur les biens ou capitaux détenus par la construction juridique de la catégorie b).

c) La notion nouvelle de « bénéficiaire autre » vise toute personne physique ou toute personne morale assujettie à l’IPM, sans lien de parenté nécessaire avec le(s) fondateur(s), qui bénéficie à un moment et d’une manière quelconques de tout avantage octroyé par la construction juridique.  Un même contribuable peut avoir la qualité de fondateur et de bénéficiaire autre au cours d’un exercice imposable déterminé.

 

b) Régime applicable

 Les revenus perçus par la construction juridique sont taxables directement dans le chef des fondateurs, personne physique ou personne morale assujettie à l’IPM, peu importe que ces revenus leur aient ou non été distribués[5]. En revanche, les bénéficiaires « autres » ne seront taxés que pour autant qu’il y ait eu paiement ou attribution de revenus de la construction juridique.   

Tous les revenus perçus par la construction juridique sont imposés en Belgique suivant la nature qu’ils auraient eue si le fondateur ou le bénéficiaire autre les avait recueillis directement (il peut s’agir de revenus immobiliers, de revenus de capitaux et biens mobiliers, de revenus professionnels ou de revenus divers) et selon les règles qui sont respectivement applicables aux personnes physiques ou personnes morales visées, à l’exclusion des revenus perçus par la construction juridique qui ont déjà subi leur régime d’imposition en Belgique.

L’impôt de transparence ne sera toutefois pas applicable si la construction juridique de la catégorie b) possède la personnalité juridique et si elle a subi une pression fiscale d’au moins 15 %, sur une base imposable déterminée selon les règles des impôts sur les revenus belges.  Autrement dit, la base taxable est déterminée comme elle le serait si la construction juridique était un résident belge, en tenant compte des conventions préventives de la double imposition.  Les travaux préparatoires illustrent par des exemples la manière dont il faut procéder[6].

Concrètement, le contribuable imposable est l’habitant du Royaume qui est fondateur de la construction juridique, sauf s’il établit que les revenus ont été payés ou attribués à un bénéficiaire autre qui peut être une personne physique ou une personne morale, autre qu’une société,  et qui sera imposable comme s’il les recueillait directement. 

La preuve du paiement de l’attribution  à un bénéficiaire autre peut être établie par le fondateur ou par l’administration fiscale par toute voie de droit, sauf le serment (par les règles civiles de la dévolution successorale par exemple ou par un testament valable), que pour autant que le bénéficiaire autre soit résident d’un Etat membre de l’EEE, d’un Etat avec lequel la Belgique a conclu une convention préventive de la double imposition ou un accord en vue de l’échange de renseignements en matière fiscale ou d’un Etat qui, avec la Belgique, est partie à un autre instrument juridique bilatéral ou multilatéral,  pour autant que ces convention, accord ou instrument juridique permettent effectivement l’échange d’informations en vue de l’application de la législation interne des Etats contractants en matière fiscale, ou y est établi.  Ces conditions de résidence ont été prévues afin de pouvoir vérifier la réalité des preuves fournies.

Les plus-values sur actions obtenues par la construction juridique dans le cadre de la gestion normale d’un patrimoine privé, ainsi que les dividendes qui ont fait l’objet d’une retenue de précompte mobilier belge, ne doivent pas être repris dans la déclaration fiscale et ne sont pas imposables.

Au décès du fondateur originaire, ce sont les personnes physiques qui héritent du fondateur originaire qui deviennent imposables sur les revenus perçus par la construction juridique.  La qualité de fondateur héritier se transmet de génération en génération.  Il est toujours possible pour un héritier de démontrer que lui-même ou ses successeurs ne pourra bénéficier à un moment et d’une manière quelconques d’aucun avantage octroyé par la construction juridique de catégorie a), auquel cas, cette personne n’acquiert pas la qualité de fondateur héritier.

En cas de pluralité de fondateurs, avec chacun un apport propre, chaque fondateur est imposable en fonction de sa part dans la construction juridique, et si cette part n’est pas connue, chacun est imposable pour une part identique. Les héritiers qui acquièrent la qualité de fondateur sont imposables sur les revenus perçus par la construction juridique en proportion de leur part dans celle-ci. Si cette part n’est pas démontrable, les héritiers sont imposables en proportion de leur part dans la succession du fondateur auquel ils se substituent.

En cas de démembrement de propriété des droits juridiques détenus par les fondateurs de la construction juridique de catégorie b), chaque fondateur est imposable en fonction des droits économiques qu’il détient, ou à défaut de connaissance de cette répartition, chacun pour une part identique.

Les présomptions de répartition peuvent être réfutées par toute voie de droit, sauf le serment, par le fondateur ou le bénéficiaire autre pour autant qu’il soit démontré à quelle personne et dans quelle proportion les revenus perçus par la construction juridique doivent être attribués. A défaut, les revenus de la construction juridique restent imposables dans le chef des fondateurs et éventuellement des bénéficiaires autres.

Certaines formes juridiques ne seront jamais considérées comme des constructions juridiques , à savoir les organismes de placements collectifs (OPC) et les organismes de placements collectifs alternatifs (OPCA) publics ou institutionnels, des fonds de pension et des fonds de gestion des participations des travailleurs, les sociétés cotées en bourse, de même que les entités qui exercent une activité économique effective dans le cadre de l’exercice d’une activité professionnelle et pour lesquelles l’ensembles des locaux, du personnel et de l’équipement est en proportion avec l’activité économiques, pour autant que ces entités soient établies dans un Etat qui permette l’échange de renseignements. Ces formes juridiques échappent à l’ensemble des dispositions relatives au régime fiscal des constructions juridiques, en ce compris à l’obligation de déclaration de l’existence de ces constructions. En revanche, les organismes qui ont été créés dans un cadre privé ne sont pas exclus.

 

3. Mesures anti-abus

 Le législateur a prévu différentes mesures anti-abus de droit spécifiques pour les constructions juridiques, permettant à l’administration fiscale d’écarter un acte juridique ou un ensemble d’actes juridiques d’une construction juridique qui tenteraient de s’opposer au régime de la transparence fiscale.  De telles mesures anti-abus de droit spécifique sont également prévues en cas de transformation d’une construction juridique de catégorie b) en une construction juridique de catégorie a) afin d’échapper à l’imposition des sommes distribuées en cas de dissolution d’une construction juridique ou d’un transfert d’actif sans contrepartie, ainsi qu’en cas de modification de l’acte constitutif de construction juridique à partir du 9 octobre 2014.  Ces mesures anti-abus permettent au fisc belge de présumer que le fondateur d’une construction juridique est le bénéficiaire  direct  des revenus, présomption qui peut être renversée en démontrant quelles personnes sont les bénéficiaires effectifs.

 

4. Dissolution et transfert d’actifs

 

En cas de dissolution ou de transfert total ou partiel sans contrepartie des actifs[7] de la construction juridique de catégorie b), le législateur abandonne le régime de la transparence et considère la personnalité juridique distincte de la construction pour pouvoir traiter ce qui sera  distribué comme un boni de liquidation taxable dans l’Etat de situation de la construction juridique (pour autant qu’une telle imposition existe) et en Belgique au taux de 25 % sur le montant net du boni de liquidation, soit ce qui sera distribué après déduction de l’impôt éventuellement payé sur le boni à l’étranger.

En d’autres termes, ce qui sera distribué aux fondateurs au moment de la liquidation ou de transfert d’actifs sera taxé au taux de 25 %, à l’exception des revenus et des apports qui auront déjà subi le régime d’imposition en Belgique.  Ainsi, si le capital apporté lors de la constitution de la construction juridique provient d’économies de revenus professionnels par exemple, ce capital de départ échappera à la taxation au taux de 25 %.  En revanche, si le contribuable n’est pas en mesure de démontrer que les fonds apportés lors de la constitution ont déjà subi le régime d’imposition en Belgique, ces fonds seront taxés à 25 %. 

Les plus-values et revenus accumulés au sein de la construction juridique seront également taxés au taux de 25 % au moment de la dissolution ou du transfert d’actifs de celle-ci, sauf la quote-part des revenus qui auront déjà été taxés en Belgique.  Ceci implique que si la construction juridique n’est pas soumise à l’impôt de transparence parce qu’elle est imposable à l’impôt des sociétés à un taux de 15 % ou plus, la distribution des revenus de la société qui ont échappé à la taxation sera taxée au moment de la dissolution ou du transfert des actifs parce que ces revenus n’auront pas encore subi leur régime d’imposition en Belgique.

Le taux de 25 % sur le boni de liquidation sera écarté si l’imposition globale au taux progressif par tranches à l’IPP est plus favorable au contribuable.

 

5. Entrée en vigueur

Le régime de taxation applicable aux constructions juridiques est applicable aux revenus perçus, attribués ou mis en paiement par une construction juridique à partir du 1er janvier 2015, et en ce qui concerne l’application du précompte mobilier ou du précompte professionnel, aux revenus attribués ou mis en paiement à partir du premier jour du mois qui suit la publication au Moniteur Belge de la loi. En cas de liquidation, les revenus perçus ou les plus-values réalisées par la construction juridique avant le 1er janvier 2015 seront imposables au titre de boni de liquidation. Les contribuables visés par l’impôt de transparence ont la possibilité de faire des versements anticipés en fonction de l’impôt dû.

 

6. Conclusion

Les structures qui sont établies au sein de l’Espace économique européen échappent à la taxe Caïman, à l’exception de la SPF Luxembourgeoise et des Stiftung et Anstalt Liechtensteinoise.

En revanche, les structures qui sont établies en dehors de l’Espace économique européen et qui ne sont pas soumises, dans l’Etat où elles sont établies, à un impôt sur les revenus de 15 % minimum calculé sur une base imposable déterminée comme si les revenus étaient perçus par une société belge, seront soumises au régime de la transparence décrit ci-avant.

Au cours de l’existence de la construction juridique, les fondateurs, personnes physiques ou personnes morales assujetties à l’IPM, seront taxables directement sur les revenus perçus par la structure, comme s’ils les avaient perçus directement. Tous les revenus perçus par la construction juridique sont imposés en Belgique suivant leur nature.

Pour que le régime de la taxation par transparence s’applique, il faut que le capital détenu par la construction juridique génère des revenus, ce qui pourrait ne pas être le cas si le capital est placé en produits défiscalisés, tels une assurance-vie de type branche 23,….  Les bénéficiaires autres seront taxés exclusivement sur les revenus qui leur sont distribués, pour autant que ceux-ci n’aient pas déjà été taxés dans le chef des fondateurs. Ceci pourrait être le cas si la construction juridique devait percevoir des revenus, imposés dans le chef des fondateurs l’année de leur perception, et qui ne sont distribués aux bénéficiaires autres qu’ultérieurement.

Pour pouvoir échapper à la taxation en raison d’une distribution faite à un bénéficiaire autre, encore faudra-t-il que ce bénéficiaire autre soit établi dans un pays avec lequel la Belgique pratique l’échange d’informations en matière fiscale. 

Au moment de la dissolution ou du transfert partiel ou total d’actifs de la construction juridique, tout ce qui n’aura pas encore été taxé en Belgique le sera au taux actuel de 25 %.

Le régime nouveau entrant en vigueur au 1er janvier 2015, toute distribution de revenus, dissolution ou transfert d’actifs intervenu depuis le 1er janvier 2015 subira le nouveau régime.



[1] Soit les constructions juridiques visées à l’article 2, § 1er, 13°, a du CIR92.
[2] Visée article 2, § 1er, 13°, b CIR92.
[3]A.R. du 23/08/2015 mentionne la SPF luxembourgeoise et les Stiftung et Anstalt liechtensteinoises (M.B. 28/08/2015, p. 55315).
[4]A.R. du 23/08/2015 (M.B. 28/08/2015, p. 55312)prévoit 1° Iles Vierges des Etats-Unis: Exempt Company - 2° Anjouan (Comores): International Business Company (IBC) - 3° Antigua-et-Barbuda: IBC - 4° Anguilla: IBC -  5° Aruba: Stichting Particulier Fonds - 6° Bahamas: IBC - 7° Bahamas: Foundation - 8° Barbade: IBC - 9° Barbade: International Society with Restricted Liability - 10° Belize: IBC - 11° Bermudes: Exempt Company - 12° Iles Vierges britanniques: Company - 13° Brunei: IBC - 14° Iles Caïmans: Exempt Company - 15° Iles Cook: International Company - 16° Costa Rica: Company - 17° Djibouti: Exempt Company - 18° Dominique: IBC - 19° Ile de Man: Company - 20° Polynésie française: Société - 21° Grenade: IBC - 22° Guam: Company  - 23° Guatemala: Fundación - 24° Guernesey: Company - 25° Guernesey: Foundation - 26° Hong Kong: Private Limited Company - 27° Jersey: Company - 28° Jersey: Foundation - 29° Labuan (Malaisie): Offshore Company - 30° Liban: Sociétés bénéficiant du régime des sociétés offshore - 31° Liberia: Non-resident company - 32° Macao: Fundação - 33° Maledives: Company - 34° Iles Marshall: IBC - 35° Maurice: Global Business Company category 1 - 36° Maurice: Global Business Company category 2 - 37° Micronésie: Company - 38° Monaco: Foundation - 39° Montserrat: IBC - 40° Nauru: Company - 41° Nauru: Autres formes de sociétés négociées avec le gouvernement - 42° Antilles néerlandaises: Stichting Particulier Fonds - 43° Nouvelle-Calédonie: Société - 44° Niué: IBC - 45° Iles Mariannes du Nord: Foreign sales corporation - 46° Palau: Company - 47° Panama: Fundación de interés privado - 48° Panama: IBC - 49° Saint-Christophe-et-Nevis: Foundation - 50° Saint-Christophe-et-Nevis: Exempt Company - 51° Sainte-Lucie: IBC - 52° Saint-Vincent-et-les- Grenadines: IBC - 53° Iles Salomon: Company - 54° Samoa: International company - 55° Saint-Marin: Fondazione - 56° Sao Tomé-et-Principe: IBC - 57° Seychelles: IBC - 58° État du Delaware (États-Unis d'Amérique): Limited Liability Company - 59° État du Wyoming (États-Unis d'Amérique): Limited Liability Company - 60° Iles Turks-et-Caïques: Exempt Company - 61° Tuvalu: Provident Fund - 62° Uruguay: Sociedad Anónima Financiera de Inversión - 63° Vanuatu: Exempt Company - 64° Vanuatu: International company - 65° Emirates Arabes Unis: Offshore Company - 66° Suisse: Foundation.

[5]Sauf en cas de dissolution ou de transfert total ou partiel des actifs de la construction juridique sans contrepartie équivalente, où le fondateur est imposable sur les sommes attribuées ou mises en paiement par la construction juridique.
[6]www.lachambre.be, doc 54 1125/001, p. 49 à 51.
[7] Les travaux préparatoires précisent que le transfert total ou partiel d’actifs de la construction juridique sans contrepartie vise par exemple le transfert du siège social, du principal établissement ou du siège de direction ou d’administration d’un autre Etat ou toute forme de cession d’actif à titre gratuit ou à un prix manifestement inférieur au marché au profit d’un fondateur ou bénéficiaire autre.

de Wilde & associés - vennoten - Les biens cachés à l'étranger, c'est fini. Et alors ?

Les biens cachés à l'étranger, c'est fini. Et alors ?

15-06-2015
La fin des biens cachés à l’étranger.  Que faire alors ?
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La fin des biens cachés à l’étranger.  Que faire alors ?

Nathalie Lannoy 

 

1. Aucune autre décennie que l’actuelle – qui n’est qu’à mi-parcours - n’a connu de changements aussi radicaux dans la mise en place de l’échange automatique d’informations fiscales. Des pays européens, tels le Luxembourg, la Suisse, l’Autriche, qui étaient maîtres dans le secret bancaire, se sont inclinés d’une manière totalement improbable il y a quelques années à peine. 

2.La marche a été initiée aux Etats-Unis par l’adoption en 2010 de la loi FATCA (Foreign Account Tax Compliant Act).  Cette loi oblige les banques du monde entier à coopérer avec les Etats-Unis dans la lutte contre l’évasion fiscale.  Elle impose aux institutions financières des Etats qui ont signé un accord FATCA avec les Etats-Unis de rassembler des informations sur les contribuables américains (et pas uniquement sur les résidents américains)[1] ayant des comptes à l’étranger et de communiquer les données fiscales de ces contribuables au fisc américain, sous peine de ne plus pouvoir exercer d’activité sur le territoire américain. 

En septembre 2014, environ une quarantaine d’Etats (dont la Belgique)[2] avaient signé des accords bilatéraux avec les Etats-Unis pour mettre en place la législation Fatca et une soixantaine d’autres (dont les Bahamas, Hong Kong, Panama, Saint-Marin,…), quoique n’ayant pas encore signé, pouvaient être considérés comme inclus dans la liste des Etats signataires.

3. En Europe, le Conseil a adopté le 15 février 2011 la directive 2011/16/UE relative à la coopération administrative dans le domaine fiscal[3], qui s’applique à toutes les taxes (sauf la TVA, les droits de douane et les droits d’accises, visés par d’autres textes de la législation européenne, et les cotisations sociales obligatoires dues aux pays de l’Union européenne). Cette directive prévoit notamment, à partir du 1er janvier 2015, l’échange automatique et obligatoire d’informations se rapportant aux périodes imposables à compter du 1er janvier 2014, concernant cinq catégories de revenus et de capital que sont les revenus professionnels, les tantièmes et jetons de présence, les produits d’assurance sur la vie non couverts par d’autres actes juridiques de l’Union concernant l’échange d’informations et d’autres mesures similaires, les pensions, la propriété et les revenus de biens immobiliers.  Parmi ces cinq catégories de revenus, les Etats devaient en choisir trois minimum, ce qu’a fait le Luxembourg en limitant les échanges automatiques d’informations aux revenus d’employés salariés, aux tantièmes et jetons de présence, et aux pensions.  Le Luxembourg avait clairement choisi trois catégories de revenus qui seraient sans impact sur l’activité des banquiers de gestion de patrimoines privés, mais les informations relatives aux produits d’assurance-vie et aux biens immobiliers peuvent être obtenues sur demande.

Sous l’influence manifeste de l’évolution de l’échange automatique d’informations au niveau mondial (voir infra), la Directive 2011/16/UE a été modifiée récemment par une Directive 2014/107/UE du 9 décembre 2014 qui contraint les Etats membres à échanger également automatiquement, à partir de 2017 pour les périodes d’imposition à compter du 1er janvier 2016[4], des renseignements sur les intérêts, dividendes et autres revenus financiers, sur les soldes de comptes au 31 décembre de chaque année et sur les produits de vente des actifs financiers détenus par des épargnants résidents d’un autre Etat membre de l’Union européenne.  Cette extension vise à traiter les cas « dans lesquels un contribuable chercherait à dissimuler des capitaux qui correspondent à un revenu ou à des actifs sur lesquels l’impôt a été éludé »[5].

Qui plus est, la directive 2011/16/UE contient une clause de la nation la plus favorisée en vertu de laquelle un Etat membre peut exiger d’un autre Etat membre qu’il communique les informations plus étendues qu’il s’est engagé à communiquer avec un Etat tiers.  Ainsi, les Etats de l’Union Européenne pourraient exiger que l’échange automatique d’informations prévu par la loi Fatca entre administrations leur soit appliqué également, si l’Etat a conclu un tel accord avec les Etats-Unis. 

Notons que les directives précitées s’appliquent non seulement aux personnes physiques mais également aux personnes morales, à certaines associations de personnes et à certaines constructions juridiques.

4. A un niveau mondial, les ministres des finances du G20 ont approuvé en 2013 l’échange automatique d’informations en tant que nouvelle norme attendue et les dirigeants des pays du G20 se sont engagés en faveur de l’échange automatique de renseignements en tant que nouvelle norme mondiale.

En mai 2014, la déclaration commune de l’OCDE sur l’échange automatique de renseignements en matière  fiscale a été adoptée par les 47 pays (dont la Belgique), tandis que plus de 65 Etats[6] se sont publiquement engagés à mettre en œuvre la Norme commune de déclaration « Common Reporting Standard (C.R.S.) ». 

En juillet 2014, l’OCDE a publié une version complète de la Norme mondiale d’échange automatique de renseignements relative aux comptes financiers en matière fiscale.  En vertu de cette Norme, les pouvoirs publics doivent échanger les renseignements automatiquement avec d’autres Etats sur une base annuelle.

Le 29 octobre 2014, 51 Etats (dont les Etats membres de l’Union européenne ainsi que des pays attachés au secret bancaire tels le Liechtenstein, les Iles Vierges britanniques, les Iles Caïmans) ont signé un accord multilatéral, dit « accord de Berlin », entre les autorités compétentes qui activent l’échange automatique de données fiscales sur la base des standards de l’OCDE et notamment de la Norme commune de déclaration.  Des pays tels la Suisse, Monaco, Andorre, le Liechtenstein, Singapour et Hong Kong ont participé aux débats relatifs à la mise en œuvre. 

Une quarantaine de pays dits « précurseurs » (dont la Belgique) se sont engagés à partir de septembre 2017, à procéder à l’échange d’informations en choisissant l’autorité nationale chargée de rassembler et de communiquer les informations bancaires de ses résidents étrangers aux autres pays afin que chaque administration ait connaissance des avoirs financiers placés à l’étranger par ses contribuables.  Les institutions financières devront transmettre des informations sur les détenteurs de comptes, personnes physiques ou entités (on vise les trusts, fiducies ou fondations).  Ces informations concerneront tous les revenus et produits financiers (intérêts, dividendes, plus-values) et les soldes bancaires au 31 décembre de chaque année. 

Au début du mois de juin 2015, 94 Etats avaient pris l’engagement d’appliquer la Norme internationale d’échange de renseignements et de débuter les échanges automatiques d’informations en 2017 ou en 2018.

5. Certains Etats, dont la France, le Royaume-Uni, l’Allemagne veulent encore aller plus vite en concluant dès à présent des accords bilatéraux sur  base du modèle américain Fatca.  La Belgique a également signé de nombreux accords d’échange automatique de données fiscales entre administrations étrangères.

6. La Suisse et l’Union européenne ont signé le 27 mai 2015 un accord visant à introduite la Norme internationale de l’OCDE et à permettre l’échange automatique d’informations concernant les comptes bancaires à partir de 2018, sur base de données bancaires collectées dès le 1er janvier 2017.  

***

 7.Si les Etats-Unis ont incontestablement initié la marche, l’Europe et l’OCDE ont emboité le pas en s’engageant à mettre en œuvre une norme de transparence.  Il faudra certes des transpositions en droit interne, mais la machine est lancée et il n’y aura pas de retour au passé.  Il ne sera clairement plus possible pour un résident d’un Etat concerné par la Norme commune de déclaration d’avoir un compte bancaire dans un autre pays qui a signé la Norme sans le révéler à l’administration fiscale de son Etat de résidence puisque le fisc de son pays en sera informé par le fisc de l’Etat où se situe la banque.

8. On rappellera enfin que les résidents belges doivent déclarer à l’impôt des personnes physiques les comptes à l’étranger dont le déclarant, son conjoint ou le cohabitant légal avec lequel est souscrite la déclaration commune, ou l’un des enfants mineurs non émancipés est titulaire, les assurances-vie individuelles que l’une ou plusieurs de ces personnes aurai(en)t souscrites auprès d’une compagnie étrangère[7], ainsi que les constructions juridiques à l’étranger, dont une de ces personnes toujours est fondateur, bénéficiaire ou bénéficiaire potentiel[8]. Par construction juridique, le législateur vise, pour les revenus 2013 et 2014, les structures telles les trusts et autres structures bénéficiaires, ainsi que les structures non soumises à taxation ou à taxation raisonnable, dont la liste (69 structures) a été publiée par arrêté royal du 19 mars 2014 et parmi lesquelles on retrouve notamment les fondations et sociétés établies au Bahamas, Bermudes, Iles Vierges britanniques, Iles Caïmans, Liechtenstein, Suisse, Maurice, … ainsi que la SPF luxembourgeoise. La définition de la construction juridique  est en cours de révision et en principe, pour les revenus obtenus à partir du 1er janvier 2015, le législateur devrait instaurer un impôt de transparence, dit « taxe caïman », impliquant que les fondateurs ou bénéficiaires d’une construction juridique seront imposés directement sur les revenus obtenus par la construction juridique, comme s’ils les avaient perçus eux-mêmes.

9. Le formulaire de la déclaration à l'impôt des personnes physiques relatif aux revenus 2014 – exercice d’imposition 2015 contient un rubrique où le contribuable doit indiquer que les numéros des comptes détenus à l’étranger ont été communiqués au point de contact central (PCC) de la Banque nationale de Belgique (BNB) (cadre XIV, en vis-à-vis du point A).

Pratiquement, si le contribuable a déclaré, dans les déclarations à l’impôt des personnes physiques relatives aux revenus 2011, 2012 et 2013 (exercices d’imposition 2012, 2013 et 2014), que lui-même ou une des personnes mentionnées au point 8 ci-avant, possédait un compte à l’étranger, il doit avoir reçu durant la première quinzaine du mois de juin 2015 une lettre du SPF Finances l’invitant à déclarer son compte au PCC de la BNB.

Pour ceux qui possédaient un compte à l’étranger en 2014, ou le déclarent pour la première fois en 2015, ils doivent déclarer ce compte au PCC avant de rentrer la déclaration à l’impôt des personnes physiques en 2015 d’une des deux manières suivantes :

-           Soit en téléchargeant le formulaire sur le site internet du SPF Finances[9], ou en le demandant au PCC par courriel à l’adresse cap.pcc@nbb.be, ou encore en le demande par écrit à l’adresse reprise entre parenthèses ci-après. Le formulaire obtenu doit être complété et renvoyé par la poste à la BNB (Banque Nationale de Belgique, Point de contact central, boulevard de Berlaimont, 14 à 1000 Bruxelles), avec une copie recto/verso de la carte d’identité ;

-           Soit directement en ligne, en complétant le formulaire par voie électronique, au moyen de la carte d’identité électronique (il faut suivre le lien repris en note de bas de page, qui renvoie à la déclaration en ligne).

 

***

10. Il est donc inutile de – continuer à – tenter de cacher ce que le contribuable détient à l’étranger, la transparence est à tous les niveaux. Et alors ?

Pratiquement, le contribuable belge qui aurait omis de déclarer les revenus d’un bien immobilier dont il est propriétaire ou les rémunérations perçues à l’étranger dans sa déclaration de revenus à l’impôt des personnes physiques relatives aux revenus 2014[10], pourrait faire l’objet d’une demande de renseignements de la part du fisc belge, dès le deuxième semestre 2015, suite à des informations qui lui auraient été communiquées par les fiscs étrangers. Il en ira de même pour les intérêts, dividendes et autres types analogues de revenus, ainsi que pour les plus-values sur actifs financiers à compter de 2017.

11.Pour éviter d’être surpris par une demande de renseignements du fisc (iii), le contribuable belge a tout intérêt à mettre spontanément sa situation en règle, tant pour le passé (i) que pour le présent (ii), ce qui peut se faire actuellement - en période post DLU – dans les grandes lignes de la manière suivante[11] :

(i) Pour la mise en ordre de la situation passée, l’ISI a exposé des lignes directrices dans une instruction interne du 29 janvier 2015. Elle y envisage deux hypothèses, étant d’une part la déclaration spontanée avec accord exprès du contribuable sur les conditions de taxation du « solde initial » (a) et des revenus des sept dernières années (b) telles que définies ci-après, et d’autre part la déclaration spontanée du contribuable, mais qui n’est pas d’accord avec les conditions reprises aux points a) et b).

Hypothèse 1 : Déclaration spontanée et accord du contribuable sur les conditions reprises sous a) et b)

a) Si le solde initial, qui s’entend du capital existant au 1er janvier 2008 en 2015, a subi son régime normal de taxation, il n’y aura pas de taxation. En revanche, si le capital existant au 1er janvier 2008 n’a pas subi son régime de taxation normal, il sera taxé, en tout ou en partie, à concurrence de la partie non justifiée comme revenus divers de source inconnue au taux de 33%, majoré d’une amende de 10%.

Si ce solde initial provient d’une succession non prescrite, et que ce capital n’a pas été déclaré lors de la déclaration de succession, le contribuable devra également faire une déclaration complémentaire de succession auprès du receveur de l’enregistrement et payer les droits de succession dus sur le(s) actif(s) omis, une amende de 20 % dues sur les droits de succession non acquittés (sauf en Région flamande), ainsi que les intérêts de retard au taux de 7 % dus à compter du 7ème mois suivant la date du décès si le défunt est décédé avant le 1er août 2012 et à compter du 6ème mois après la date du décès si celui-ci est intervenu à partir du 1er août 2012. La situation est différente pour en Région flamande depuis le 1er janvier 2015.

Pratiquement, selon certains directeurs de l’ISI, si le capital provient d’une succession prescrite, le déclarant devra rendre crédible l’affirmation suivant laquelle le capital provient d’une succession. Cette démonstration devra se faire au cas le cas soit avec des preuves tangibles (par exemple une attestation de la banque), ou à défaut, par une démonstration de différents éléments qui étayent le fait que le capital provient d’une succession. Une discussion avec les services de l’ISI, préalable au dépôt d’un dossier, est possible et à recommander dès lors que si l’ISI estime que tout ou partie de l’origine du capital non justifiée, la partie non justifiée sera taxé au taux de 36,3 %.

b) Concernant les revenus, la déclaration spontanée  doit porter sur les sept années précédentes, soit à partir de 2008 (en 2015)[12]. Pour les droits de succession non prescrits, le régime expliqué ci-dessus est applicable.  Pour les revenus non déclarés, le contribuable repentant doit payer les impôts qu’il aurait dû payer chaque année sur les revenus étrangers depuis 2008 dont la déclaration a été omise[13], une amende sur l’impôt, fixée à 50 % de l’impôt pour les revenus mobiliers et divers (de source inconnue) et à 20 % de l’impôt dû pour les revenus professionnels et la TVA  non déclarés.  Les additionnels communaux sont dus sur les impôts dus du chef des revenus étrangers (sauf sur les revenus mobiliers obtenus au sein de l’Espace économique européen depuis 2010) ainsi que des intérêts de retard au taux de 7 % l’an à compter du 1er juillet de la deuxième année qui suit l’attribution[14]. Pour les revenus professionnels régularisés spontanément, il n’y a pas d’intérêts de retard car l’amende est inférieure à 50 %.

Quant à la forme, l’instruction de l’ISI précise que le contribuable doit faire une déclaration écrite, par laquelle il donne expressément son accord sur la taxation aux conditions reprises ci-dessus, et par laquelle il précise, s’il possède une structure à l’étranger, s’il souhaite la maintenir. Si le contribuable souhaite une concertation « una via » avec le Parquet, ou si une telle concertation est nécessaire, il sera demandé au Parquet une confirmation écrite que l’affaire sera traitée par la voie administrative et qu’il n’y aura pas de poursuite pénale.

Hypothèse 2 : Déclaration spontanée du contribuable, mais désaccord sur les conditions reprises sous a) et b) ci-dessus

En cas de refus du contribuable des conditions de taxation proposées, l’instruction précise que pour le solde initial qui n’a pas subi son régime de taxation normale, il y aura une concertation « una via » avec la certitude de poursuite effective, comprenant un décompte théorique conforme à l’hypothèse 1.

Pour les revenus des sept dernières années, les revenus mobiliers et divers seront taxés à leur taux normal et majorés au minimum d’une amende de 50 %, tandis que pour les revenus professionnels et la TVA, l’accroissement d’impôt est porté à 50 %. En aucun cas, il n’y aura d’exemption des intérêts de retard.

(ii) Lors de la déclaration à l’IPP exercice d’imposition 2015[15], les revenus étrangers obtenus en 2014 devront être déclarés.  Les revenus mobiliers étrangers nets seront taxés au taux de 25 %, après déduction de l’impôt payé/retenu dans l’Etat de la source, tandis que les revenus immobiliers et professionnels nets étrangers seront pris en compte pour déterminer le taux d’imposition des revenus belges.  

(iii). A défaut de déclaration spontanée, le risque d’une initiative du fisc est actuellement bien réel et le sera sur davantage de revenus à partir de 2017. Le régime applicable à ceux qui seront débusqués par l’administration impliquera très probablement des amendes plus lourdes (pouvant aller de plus de 50 % à 200 % pour les revenus professionnels et de 100 % à 200 % pour les revenus mobiliers et immobiliers) selon les circonstances de chaque cas.  Actuellement, pour déterminer l’importance de l’amende applicable, il est tenu compte de la nature de l’infraction, de l’importance des capitaux, de la collaboration éventuelle du contribuable…   Si de faux documents ont été émis en vue de la réalisation de la fraude, c’est l’amende de 200 % que le fisc appliquera.

Il y a fort à parier que lorsque l’échange automatique d’informations fiscales sera effectif, le législateur belge adoptera de nouvelles dispositions visant à uniformiser le taux des amendes, pour éviter aux contrôleurs de devoir prendre en compte des circonstances propres à chaque cas d’espère et faciliter la tâche de l’administration fiscale. Cette uniformisation des taux des amendes ne sera très probablement pas à l’avantage du contribuable.

12. Il n’est pas trop tard, mais il est grand temps pour les contribuables belges qui ont omis jusqu’à présent de révéler leurs revenus mobiliers, immobiliers ou professionnels étrangers de mettre au plus vite leur situation en règle en régularisant dès à présent les revenus des années 2008 à 2013 et en déclarant, dans la prochaine déclaration fiscale à l’impôt des personnes physiques, les revenus étrangers obtenus en 2014. La déclaration des revenus obtenus à l’étranger devra se poursuivre aussi longtemps que le contribuable possède des biens générant des revenus à l’étranger, sous réserve d’une évolution de la fiscalité qui imposerait de déclarer également la valeur des actifs détenus à l’étranger (capital, immobilier,…).



[1] Les contribuables américains sont non seulement les citoyens américains, mais également les titulaires d’une carte de résident permanent aux Etats-Unis (Green card), leurs conjoint et enfants, ainsi que toute personne qui a aux Etats-Unis des biens ou des liens substantiels, indépendamment de sa nationalité ou résidence. 
[2] Afrique du Sud, Allemagne, Australie, Autriche, Belgique, Bermudes, Canada, Iles Caïmans, Chili, Costa Rica, Danemark, Estonie, Espagne, Finlande, France, Gibraltar, Guernesey, Hongrie, Honduras, Ile de Man, Iles Vierges britanniques, Irlande, Israël, Italie, Jamaïque, Japon, Jersey, Liechtenstein, Luxembourg, Malte, Maurice, Mexique, Norvège, Nouvelle-Zélande, Pays-Bas, Royaume-Uni, Slovénie, Suisse.
[3] qui abroge la directive 77/799/CEE concernant l’assistance mutuelle des autorités compétentes des Etats membres dans le domaine des impôts directs.
[4] L’Autriche fait l’objet d’une exception. Elle devra appliquer la directive 2014/107/UE pour les périodes d’imposition à partir du 1er janvier 2017.
[5] Considérations préalables à la directive 2014/107/UE, point 10.
[6] Andorre, Anguilla, Argentine, Australie, Autriche, Belgique, Bermudes, Brésil, Iles Vierges britanniques, Bulgarie, Canada, Iles Caïmans, Chili, République populaire de Chine, Colombie, Costa Rica, Croatie, Chypre, République tchèque, Danemark, Estonie, Iles Féroé, Finlande, France, Allemagne, Gibraltar, Grèce, Guernesey, Hongrie, Islande, Inde, Indonésie, Irlande, Ile de Man, Israël, Italie, Japon, Jersey, Corée, Lettonie, Liechtenstein, Lituanie, Luxembourg, Malaisie, Malte, Mexique, Montserrat, Pays-Bas, Nouvelle-Zélande, Norvège, Pologne, Portugal, Roumanie, Fédération de Russie, Arabie Saoudite, Singapour, République Slovaque, Slovénie, Afrique du Sud, Espagne, Suède, Suisse, Turquie, Iles Turques-et-Caïque, Royaume-Uni, Etats-Unis et l’Union Européenne.

[7] Depuis la déclaration relative aux revenus 2012 - exercice d’imposition 2013.
[8] Depuis les revenus 2013 - exercice d’imposition 2014.
[9] (http://finances.belgium.be/fr/ dans la rubrique « Actualités », cliquer sur « un compte à l’étranger ? »)
[10] Les revenus immobiliers et professionnels doivent être déclarés en Belgique en vue de déterminer le taux d’imposition des revenus taxables en Belgique (c’est ce que l’on appelle la réserve de progressivité).
[11] On vise ici les situations de particuliers dans un schéma simple, à savoir, qu’il n’y a pas eu de mise en place de montage en vue de permettre des rétrocessions de commissions par exemple ou autre situation qui pourrait, en sus de la nécessité de régulariser la situation du point de vue fiscal, donner lieu à des poursuites pénales.
[12] L’omission de déclaration des revenus étrangers est considérée par le fisc comme une fraude fiscale, ce qui implique que le délai de prescription pour la taxation des revenus est de sept ans.
[13] Le taux de l’impôt est propre à chaque revenu. Ainsi pour les dividendes, ceux-ci sont taxés à 25 %, les intérêts à 15 % pour les années 2008 à 2011, à 21% ou à 25% pour les revenus de 2012, et à 25 % à partir de 2013. Les revenus immobiliers et professionnels étrangers ne seront pas taxés une nouvelle fois en Belgique mais doivent être pris en compte pour déterminer le taux d’imposition applicable aux revenus taxables en Belgique.  Ainsi, si un contribuable belge a des revenus taxables en Belgique de 10 et des revenus taxés à l’étranger de 2, il sera taxé en Belgique sur les revenus de 10 mais au taux qui aurait été appliqué si les revenus taxables en Belgique étaient de 12. Pour les revenus immobiliers, le contribuable belge doit déclarer la valeur locative, qui peut être la valeur prise en compte à l’étranger (par exemple le revenu cadastral), de laquelle il peut déduire les impôts fonciers locaux.  De ce montant net déclaré en case 1130 de la déclaration à l’IPP, le fisc belge déduit un montant de 40% au titre de frais forfaitaire et c’est ce montant super net qui sera ajouté aux revenus belges pour déterminer le taux d’imposition.
[14] Si l’attribution de revenus mobiliers ou immobiliers a eu lieu en 2010 par exemple, les intérêts de retard seront dus à partir du 1er juillet 2012.
[15] à déposer en version papier au plus tard le 30 juin 2015, via tax on web le 15 juillet 2015 et en cas de recours à un comptable pour le 29 octobre 2015.

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Ouverture de notre bureau

01-01-2015
« de Wilde & associés » est une association d’avocats créée en 2015. L’idée fondatrice des associés est d’offrir un...
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« de Wilde & associés » est une association d’avocats créée en 2015.

L’idée fondatrice des associés est d’offrir un service juridique complet aux particuliers et aux familles, dans leurs composantes patrimoniales et personnelles.

Nous proposons notre expertise, en matière civile et fiscale, dans les domaines suivants : le droit de la filiation, le droit des couples, les incapacités, la planification patrimoniale, le droit des sociétés et le droit successoral.

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